האופציה ברפורמה (א'): ייעול המסחר בקרקעות

הרפורמה בנדל"ן של ועדת רבינוביץ יצרה מכשיר חדשני - "אופציה". מכשיר עתידני זה שהגתה הוועדה, יוכל ליצור יוזמות חדשות ולעקוף בעיות קיימות. אופציה תוצרת ועדת רבינוביץ עוגנה בסעיף 49י לחוק מיסוי מקרקעין. בסעיף זה נקבעו מספר תנאים שצריכים להתקיים באופציה שניתנה במסגרת סעיף זה: האופציה ניתנה בכתב; האופציה ניתנת להעברה או ניתנת למימוש בתנאים הקבועים בהסכם האופציה; התחייבות המוכר בהסכם האופציה היא בלתי חוזרת; האופציה ניתנת למימוש בתקופה שאינה עולה על 24 חודשים מיום מתן אופציה לראשונה; התמורה ששולמה בעבור האופציה במועד מתן האופציה לראשונה לא עולה על 5% משווי הזכות במקרקעין, או ממחיר המימוש שנקבע בהסכם האופציה, לפי הגבוה ביניהם; למחזיק האופציה לא ניתנה זכות חזקה במקרקעין שלגביהם ניתנה האופציה; הודעה על מכירת האופציה נמסרה למנהל בתוך 30 יום ממתן האופציה.

כאמור לעיל, מחיר האופציה אינו צריך לעלות על 5% מערך הקרקע. ואולם, ערך הקרקע לעניין זה נקבע בהתאם לאומד דעתם של הצדדים להסכם האופציה, ולא לפי שומת רשויות מס שבח או שמאי מקרקעין בלבד. משמע, אף אם טעו הצדדים לאופציה בהערכת שווי הקרקע, וקבעו תמורה גבוהה מ-5% משווייה האמיתי של הקרקע, הרי שעדיין אין מניעה חוקית ממתן האופציה ומסחר בה, וזאת כל עוד מחיר מתן האופציה כאמור איננו עולה על 5% ממחיר המימוש שנקבע בהסכם האופציה. יש לציין עוד, כי מגבלת מחיר האופציה של 5% חלה על כותב האופציה בלבד, ולא על מי שמוכר אותה בשוק משני.

מתן או מכירת אופציה לפי חוק מיסוי מקרקעין איננו כרוך במס שבח או מס רכישה. נותן האופציה או מוכר האופציה יהיה חייב על תקבוליו בגין שיווק האופציה במס הכנסה, או מס רווח הון, לפי העניין. גם קבלן יהיה חייב בגין מכירת אופציה לרוכשים סופיים במס רווח הון או במס הכנסה, לפי העניין.

מי שמממש את האופציה מול בעל הקרקע יהיה חייב במס רכישה גם על ערך המימוש וגם על מה ששולם על ידו למוכר האופציה. כך לדוגמא, אם תוספת מימוש הינה 100, מוכר האופציה שילם לבעל הקרקע 5 עבור האופציה, ומכר את האופציה לממש האופציה ב-95, הרי מממש האופציה ישלם מס רכישה על 195. גם מס מכירה שישלם בעל הקרקע יהיה לפי השווי של 195 וזאת למרות שבעל קרקע קיבל בפועל בגין מימוש האופציה 100 בלבד. כלומר, בעל הקרקע ישלם מס מכירה בשיעור כמעט כפול מהשיעור הקבוע בחוק.

יש לציין, כי עיוות זה עלול להיות אף גדול יותר, כאשר הרווח של מוכר האופציה גדול יותר. כך לדוגמא, אם מוכר האופציה מכר את האופציה ב-200, הרי שווי המקרקעין לעניין תשלום מס מכירה בידי בעל הקרקע הינו 300, וזאת למרות שבעל הקרקע קיבל בגין מימוש האופציה 100 בלבד, כלומר מס מכירה יהיה גבוה פי שלושה מהשיעור הקבוע בחוק. תוצאה זו איננה הגיונית ואיננה צודקת ודורשת תיקון.

מתן אופציה יכול לשרת מספר מטרות:

ארגון עמותת רוכשים על-ידי יזם או קבלן. עד היום, יזמים וקבלנים היו אוספים קבוצת רוכשים באופן ספורדי, בלתי מעוגן בחקיקה, ומבלי שהיו רשאים לבוא במשא ומתן מחייב עם בעלי קרקעות. כך היו בשוק הסדרים "אפורים" בין בעלי קרקעות ליזמים, על פיהם היו בעלי קרקעות מעכבים את מכירת המקרקעין עד אשר יכולים היו היזמים לאסוף מספר מספיק של רוכשי קרקע.

מצב זה הוביל למסע צלב של שומות שהוצאו על ידי רשויות המס (לדוגמא בפרשת נורדיה - פס"ד לנג), אשר גבה מחיר מנהלי יקר וספק אם הועיל לקופת המדינה.

מתן אופציה לקבלן/יזם פותר את הבעיות שהתעוררו בפרשת לנג, ומאפשר שיווק חוקי ולגיטימי של קרקע פרטית ע"י יזם לקבוצת רוכשים, מבלי שיצטרך "להסתדר" עם בעל הקרקע בתחום האפור, על-מנת שהלה לא ימהר למכור את הקרקע לקונים אחרים.

מתן אופציה גם מונע ניצול ספקולטיבי של המצב בשוק, להעלאת מחירים ברגע האחרון על-ידי בעל הקרקע, כפי שהיה קיים בעבר קודם לרפורמת ועדת רבינוביץ. אופציה יכולה להינתן גם לקבלן רגיל, ובכך בוטל היתרון שהיה קיים לעמותות מול קבלנים.

מהיום גם קבלנים יכולים לרכוש אופציה מבעל הקרקע ולשווק אותה לרוכשי דירות תוך כדי חסכון במע"מ. חסכון זה, שהינו המשמעותי ביותר ביחס לאופציה החדשה, הוא שמעמיד את ציבור העוסקים כולו בנעלי אנשים פרטיים לעניין רכישת הקרקע ומכירתה, והמע"מ משולם בפועל על מכירת האופציה בלבד. מכאן יתרונה של האופציה לקבלנים. אלו רוכשים אופציות ומשווקים אותה לקונים ללא חבות במע"מ על שווי הקרקע של הבעלים הפרטיים.

ברשימה הבאה נביא פרשנות, שיש בה כדי לחסוך מע"מ של קבלנים בעיסקת אופציה עם אדם פרטי. נדגים זאת גם ביחס לסוחרי מקרקעין, גם ביחס לקבלנים הרוכשים קרקעות למלאי, ולבסוף נראה כיצד האופציה יוצרת סוג חדש של עסקת קומבינציה, שיכונה "קומבינציית האופציה".

מכל מקום, אם התיזה המוצעת על ידינו ביחס ל"קומבינציית האופציה" תתקבל, הרי שאז זהו הישג גדול להתאחדות הקבלנים, שהשוותה את מעמדם של חבריה למעמד יזמי קבוצות רוכשים. מעתה כל קבלן שינקוט בקומבינציית האופציה בהתאם לעקרונות שיפורטו ברשימתנו הבאה יוכל לאגד קבוצת רוכשים תוך 24 חודש לאחר שחתם על קומבינציית האופציה ולא יצטרך לשלם מע"מ על הסבת/מכירת/שיווק האופציות שרכש מבעל הקרקע לקוני הדירות הסופיים.

* עורך המדור: ד"ר אבי אלתר. יו"ר ועדת מיסים-לשכת התאום של הארגונים הכלכליים; נציד לשכת עו"ד לועדת הכספים בכנסת; לשעבר: יועמ"ש וסגן ניצב מס-הכנסה; יו"ר איפ"א ישראל; מרצה למיסים באוניברסיטת ת"א, יו"ר ועדת מיסים לשכת עו"ד.