העברת נכס מיחיד לחברה - ההקלות ברפורמה

בעיקר אחת משלוש אפשרויות:

1. האפשרות הראשונה הינה העברת נדל"ן מיחיד לחברה על-פי ס' 70 לחוק מיסוי מקרקעין, המותנה בתנאים הבאים:

האיגוד שהועברה אליו הזכות במקרקעין הוא "איגוד מקרקעין", או נהפך לכזה מיד לאחר ההעברה.

היחס בין הזכויות בקרקע לזכויות באיגוד נשמר. למשל, אם שני שותפים בחלקים שווים במגרש מעבירים אותו לחברה ויחס אחזקת המניות ביניהם הוא 40%-60%, הרי שלא נתקיים תנאי זה.

הכוונה היא למנוע מצב, שבמסווה של העברת המגרש לחברה תתבצע פעולת מכירה של חלק מהמגרש משותף אחד לאחר בפטור ממס.

רישום הנכס על שם החברה בתוך שישה חודשים מיום ההעברה, ואם קיימת מניעה, תימנה התקופה מיום שהוסרה המניעה.

ייעודה של הזכות במקרקעין לא שונה למלאי עסקי במועד ההעברה. תנאי זה נועד למנוע את "כיבוס" השבח שנצמח מיום רכישת הזכות במקרקעין ועד להעברתה לחברה. מחיקת השבח היתה מתבצעת על-ידי שינוי סיווגו החשבונאי של הנכס למלאי עסקי, באופן שמיום העברתו לחברה היה חל עליו משטר המיסוי לפי פקודת מס הכנסה, שאינו חופף לזה של מס שבח.

החבות במס רכישה: במקרה של העברת נכס לחברה קמה בכל מקרה חבות במס רכישה אצל החברה, בשיעור של 5% (בתקופה הקובעת 4.75%-4.5%). לעומת זאת במקרה ההפוך, של פירוק חברה והעברת נכסיה לבעלי מניותיה, קובעות תקנות מס רכישה פטור ממס רכישה במקרים מסוימים.

החבות במס מכירה: העברת נכס לחברה בתנאי סעיף 70 לחוק פטורה ממס מכירה, וזאת מכוח תקנות הפטור ממס מכירה.

2. האפשרות השנייה הינה העברת נכס לחברה בפטור ממס מכוח פקודת מס הכנסה. בחוק המיזוגים והפיצולים מעניק סעיף 104 לפקודה פטור ממס בגין העברת נכס לחברה בתמורה למניותיה. סעיף 104 לפקודה שונה מסעיף 70 לחוק בעניינים אלה: סעיף 104 לא חל בעבר על איגוד העונה להגדרת "איגוד מקרקעין" לפי חוק מיסוי מקרקעין. כאן אומצה הפרשנות, כי הסעיף לא יחול גם אם האיגוד הפך ל"איגוד מקרקעין" מיד לאחר העברת הנכס לבעלותו. הרפורמה במיסוי מקרקעין בתיקון מס' 50 לחוק משנה תנאי זה, וכיום ניתן לבצע את ההעברה גם אם החברה תסווג כאיגוד מקרקעין.

קיימת חובה להחזיק בנכס המועבר לאיגוד לתקופה של שנתיים לפחות. החבות במס רכישה עומדת על שיעור של 0.5% במקום 5%. סעיף 104 לפקודה דומה לסעיף 70 לחוק בעניינים אלו:

אסור שיהיה שינוי בשיעור האחזקה בנכס המועבר לעומת שיעור האחזקה במניות החברה.

יינתן פטור ממס שבח בשל ההעברה לחברה. יינתן פטור ממס מכירה. לעניין סעיף 70 לחוק, ניתן הפטור ממס מכירה במפורש בתקנות הפטור ממס מכירה. לעומת זאת, לעניין סעיף 104 לפקודה אנו למדים על הפטור ממס מכירה מסעיף 72 לחוק, הקובע, כי דין מס מכירה כדין מס השבח, למעט בנוגע לפטורים לפי פרק חמישי 1 ופרק שישי לחוק. מכאן, שפטורים אחרים ממס שבח, כמו זה שבסעיף 104 לפקודה, כולל בגדרו גם פטור ממס מכירה.

3. האפשרות השלישית להעברת נדל"ן מיחיד לחברה הינה באמצעות סעיף 85(ד) לפקודת מס הכנסה, על פיו יראו מלאי עסקי כנמכר בסכום העלות, אם נכס הנדל"ן יועבר לבעלות חברה שחברים בה כמובן כל בעלי העסק, באופן המקנה להם זכויות לנכס כזכויותיהם בעסק. הפטור האמור נועד כעקרון למנוע חבות במס בעת העברת נדל"ן לחברה, לאור דרישתה של המנהלת לעידוד השקעות הון.

עד לרפורמה במיסוי מקרקעין עמדת רשויות המס היתה, כי רק העברת מלאי עסקי לחברה מזכה את הרוכשת במס רכישה בשיעור מופחת של 0.5%, לפי תקנה 19א' לתקנות מס רכישה, שכן זו חלה רק בתנאי סע' 85, שכאמור קובע את הפטור למלאי עסקי.

כיום, לאחר הרפורמה, ניתן להקל ולהטיל חבות במס רכישה בשיעור של 0.5% גם על העברת נדל"ן המסווג כרכוש קבוע. הטבלה מסכמת את היתרונות והחסרונות בכל אחת מן האפשרויות.

הכותבת היא מנהלת מחלקת מיסוי בינ"ל ומנהלת מחלקת מיסוי מקרקעין לשעבר בלשכה המשפטית בנציבות מס הכנסה. הכותב הוא מנהל מחלקת שומת מקרקעין לשעבר.