השבחה ותכנון מס: במדרגות או במקפצה

בקידום תוכנית או בהעברת מקרקעין באיגוד צריך לחשב פעמיים ולפעול על פי התוצאה הנוחה יותר

לאחרונה התקבל פסק הדין בדיון הנוסף בפרשת בית הכרם (ד"נ 3768/98), במסגרתו נקבע, כי אין להחיל את הוראת סעיף 4(5) לתוספת השלישית לחוק התכנון והבנייה במקרה שבו קיים רצף של תוכניות, הכוללות תוכנית פוגעת, ועל כן יש לחשב את היטל ההשבחה בשיטת המדרגות בין כל שתי תוכניות.

קיימת מחלוקת בפסיקה ובקרב שמאים ומלומדים, בנוגע לדרך חישוב ההשבחה במקרה של רצף תוכניות משביחות. יש הסבורים שיש לחשב את ההשבחה על פי שיטת המקפצה, לפיה מחשבים את ההשבחה כהפרש בין שווים של המקרקעין עובר לתוכנית הראשונה לבין שווים לאחר התוכנית האחרונה, תוך דילוג על תוכניות ביניים, ויש החולקים וסבורים, שיש לחשב את ההשבחה בשיטת המדרגות, לפיה תחושב ההשבחה בגין כל תוכנית בנפרד ותשוערך למועד הקובע של התוכנית האחרונה, והיטל ההשבחה יושת על ההשבחה המצרפית של כל התוכניות.

בתי המשפט ושמאים רבים הוטעו לחשוב, שבפרשת בית הכרם (רע"א 7172/96) נקבעה ההלכה, שיש לחשב את ההשבחה בשיטת המקפצה (ראו את ע.א (ת.א.) 16/97 יואל מינץ וע.א (ת.א.) 1698/97 פרידמן חכשורי וכן הבר"ע בתיק האמור), וזאת חרף העובדה, שהשופט תיאודור אור השאיר שאלה זו בצריך עיון באופן מפורש וברור. בדיון הנוסף חזר השופט אור והדגיש, כי הוא מודע למחלוקות בעניין שיטת החישוב הראויה במקרה של רצף תוכניות משביחות, ופרשנותה של הוראת סעיף 4(5) האמורה, ועל כן הוא חוזר ומשאיר עניין זה בצריך עיון.

לעומת זאת, השופט מישאל חשין מנתח את הוראת סעיף 4(5) האמורה ואת עקרונות היטל ההשבחה ומגיע למסקנה באוביטר, כי יש לחשב את ההשבחה רק על פי שיטת המדרגות, כאשר הוא קובע, ששיטת המקפצה אינה לגיטימית מאחר ויש בה כדי לחייב את בעל המקרקעין בהיטל גם בגין השבחה, שמקורה בגורמים שאינם קשורים בתוכנית, כגון: עליית ערך המקרקעין וביקוש. לאור האמור (כאשר דבריו של חשין הינם באוביטר) אין כיום הלכה בביהמ"ש העליון המחייבת את חישוב היטל ההשבחה בשיטת המדרגות או המקפצה לגבי רצף תוכניות משביחות.

על פי המצב המשפטי האמור, כדאי לבעל מקרקעין, היודע כי רשויות התכנון מתעתדות לאשר תוכנית משביחה חדשה על המקרקעין שבבעלותו, או שהוא מקדם תוכנית משביחה חדשה ("התוכנית החדשה"), וזאת בנוסף לתוכנית הקיימת (שלא שולם בגינה היטל השבחה) ("התוכנית הקיימת"), לחשב את היטל ההשבחה הצפוי בגין התוכנית החדשה על פי שתי שיטות החישוב (שיטת המדרגות והמקפצה). במקרה שבו שיטת המדרגות תוביל לחבות בהיטל השבחה נמוך יותר (בדרך כלל ששיעור עליית המדד נמוך מעליית ערך המקרקעין) - יבחר בעל המקרקעין לשלם את היטל ההשבחה בגין התוכנית הקיימת לפני אישור התוכנית החדשה, על מנת להבטיח תוצאה זהה לשיטת חישוב המדרגות המצרפת את היטלי ההשבחה בכל תוכנית ותוכנית.

במקרה שבו שיטת המקפצה תוביל לחבות בהיטל השבחה נמוך יותר (בדרך כלל ששיעור עליית המדד גבוה מעליית ערך המקרקעין) - יבחר בעל המקרקעין שלא לשלם את היטל ההשבחה בגין התוכנית הקיימת וישלם היטל השבחה על פי שיטת המקפצה בגין התוכנית החדשה לאחר שזו תתאשר.

במקרים רבים אנו נתקלים בכך, שקידום תוכנית חדשה כאמור נעשית על ידי בעלים של איגוד מקרקעין, אשר מבקשים במקביל לערוך תכנון מס של הוצאת המקרקעין או תמורתם מחוץ לאיגוד המקרקעין, בדרך הנוחה ביותר מבחינה מיסויית. קידום התוכנית החדשה המשביחה ואישורה למתן תוקף יכול להיעשות בידי האיגוד לפני הפירוק או לאחר הפירוק בידי בעלי איגוד המקרקעין. תכנון מס נכון חייב לכלול, בין היתר, שיקולים של היטל השבחה, שבמקרים רבים עלותו הכספית משמעותית יותר מעלותם הכספית של יתר מסי המקרקעין.

בפסק הדין בעניין חברת חלקה 510 בגוש 6043 (6126/98) נקבע, כי העברת מקרקעין אגב פירוק, גם אם בפטור על פי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, מהווה "מימוש" לעניין החבות בהיטל השבחה ויוצרת חבות של היטל השבחה. לפיכך, אם שיטת המדרגות נוחה יותר מבחינת גובה היטל השבחה - יבחר בעל האיגוד לפרקו לפני האישור של התוכנית החדשה, שכן יום הפירוק יהווה "מימוש" ויחייב בהיטל השבחה בגין התוכנית הקיימת, ולאחר האישור של התוכנית החדשה יחושב היטל ההשבחה בגינה בנפרד (בדומה לשיטת המדרגות). אם שיטת המקפצה נוחה יותר מבחינת גובה היטל ההשבחה - התוכנית החדשה חייבת להתאשר לפני יום הפירוק, ואז יום הפירוק יהווה מימוש לאחר רצף של תוכניות משביחות ויהא ניתן לטעון לחישוב לפי שיטת המקפצה.

עמדתנו, כפי שבוטאה במסגרת אכסניית "דו-ירחון מקרקעין", הינה, ששיטת החישוב הראויה והנכונה של היטל ההשבחה ברצף תוכניות משביחות היא שיטת המדרגות, ואולם כל עוד קיים המצב המשפטי הנוכחי, שבו מרבית השמאים המכריעים וכן בתי המשפט שבויים בקונספציה שיש לחשב את היטל ההשבחה בשיטת המקפצה - בעל המקרקעין רשאי לנצל זאת על מנת להחליט כיצד ברצונו לשלם את היטל ההשבחה, כאשר לעתים רבות ההבדל הכספי בין השיטות הינו בעל משמעות רבה.

הכותב הוא ממשרד ש. הורוביץ ושות' וחבר ועדת המיסים בלשכת עוה"ד.