כתוצאה מחקיקת רפורמת בן-שחר משנת 76', ניתן למכור מניות בחברה רגילה שהועבר
אליה נכס מקרקעין בפטור ממס. כיצד? על כך מיד. לאחרונה נחשפנו לכתבות בעיתונים
שונים ("גלובס" ו"הארץ"), שסיפרו על פירצה שיצרה לכאורה חקיקת הרפורמה החפוזה
לפי ועדת רבינוביץ (הראשונה לנדל"ן). אותה פירצה, לטענת הכותבים הנכבדים, מאפשרת
העברה בפטור ממס של קרקע לחברה ומכירת המניות מיד אחר כך ללא מס נוסף כלל ועיקר.
הכתבות זכו לכותרות שמנות, ועוררו שוב את ביקורתם של המקטרגים על החיפזון בחקיקת
הרפורמה.
עד כמה שהדבר יישמע מוזר, הרעיון הטמון בתכנון המס הזה (מכירת מניות בפטור
ממס) לא פורט באף כתבה שעסקה בנושא, ואולי רצו הכותבים לשמור את הסוד המסחרי
לעצמם, דבר לגיטימי ומובן.
אך הפלא ופלא, בדיקת הרעיון אליו כיוונו הכותבים המכובדים מעלה, כי הפירצה
קיימת 26 שנים, וכי חקיקת הוועדה אך הציפה אותה על פני השטח וודאי שתגרום לביטולה,
וייתכן איפוא כי טוב שכך.
להלן תכנון המס במלואו, ובתחילה רקע: בעקבות המלצות ועדת בן-שחר לרפורמה במס
בשנת 76' עם תיקון 22, קבע המחוקק, כי עלותה של מניה החייבת במס רווח הון,
שהתקבלה בעיסקת חליפין, יהיה התמורה שניתנה בגינה בעת רכישתה. קרי, בעת החליפין.
הרעיון הינו פשוט וכלכלי ופרושו, ששווי השוק של הנכס שהתקבל בחליפין יהווה
עלות המניה במכירה. כאמור הרעיון נכון. אך הוא מחטיא מספר בעיות. בד"כ, עסקאות
חליפין חייבות מס, גם אם הינן בין קרובים. פטורי המס בפקודה חלים בד"כ, למעט
חריגים, רק על עסקאות ללא תמורה, כך שעסקאות חליפין אינן מנויות במסגרת העסקאות
הפטורות ממס. משמע, עסקאות חליפין דרך כלל הינן עסקאות חייבות מס.
ואכן, במקרה שעיסקת החליפין חייבת במס, הרי אז כשירה התמורה בחליפין לשמש בסיס
ועלות לחישוב הרווח בעיסקה הבאה.
אך לא כל עסקאות החליפין חייבות מס. כתוצאה מחריגים אלו נוצרו מספר עיוותי
מס בעסקאות חליפין. אחדים מהחריגים, שבהם הוענקו פטורים לעסקאות חליפין, הינם
כל אותם שינויי מבנה לפי פרק ה'3 לפקודת מס הכנסה (מיזוגים ופיצולים), וכן
סעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין. סעיפים אלו פוטרים ממס עיסקת חליפין של העברת
נכסים לחברה תמורת מניות.
אלא שבוועדת מיזוגים ופיצולים (יו"ר משותפים: אבני, גביש), שלח"מ היה הכבוד
לשבת בה, גם לאחר שהיה בסקטור הפרטי, היה את הידע והתבונה לסגור פירצה זו ולקבוע,
כי עלות המניה הנמכרת בחברה אליה הועבר נכס בפטור בעיסקת חליפין (מניות כנגד
קרקע) יהיה מחיר המניה הנוכחי על פי עלותו ההיסטורית של הנכס שהועבר לחברה.
יוצא שהמחוקק לא נתן בסיס חדש למניות ולא עשה Step-up למחיר הרכישה.
לעומת זאת, בסעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין ובהגדרות חלק ה' לפקודה, כפי שתוקנו
בתיקון 22, במונח מחיר מקורי - פיקשש המחוקק. הצעות החוק שנכתבו אז ע"י עובדי
מדינה מסורים, שביניהם לא נכללו, לצערנו, כפי שמתברר היום, מומחי מס מהסקטור
הפרטי, שגו ונוצרה פירצה בשגגה. הפירצה הובילה לתכנון מס, לפיו אם הועבר נכס
מקרקעין לחברה, שאח"כ יצאה מגדר איגוד מקרקעין, מחיר המניה קופץ למעלה (ללא
מס) Step-up basis ), ( ובמכירה העתידית יהיה שווי שוק של הקרקע בעת ההעברה
הפטורה הבסיס לחישוב הרווח. יוצא כי במכירה עתידית של המניה העלות תהיה לפי
שווי השוק ולא יווצר כל שבח/רווח הון.
שווי זה נקבע לפי מס רכישה דרך כלל החל גם בהעברה פטורה לפי סעיפים 70 חוק
מיסוי מקרקעין או 104א לפקודה. מס רכישה נקבע לפי שווי השוק. מאז 76' ועד היום,
שימש הסעיף פעמים רבות לתכנוני מס מוצלחים. רק עתה, אחרי כמעט 30 שנה, נחשף
התכנון וצץ הודות לוועדת רבינוביץ. רק עתה נזכר הכותב, בהסתמכו על מומחה מס
ידוע, להזכיר תכנון זה כ"פירצה של חקיקת הרפורמה החפוזה". ההפך הוא הנכון,
אלמלא הרפורמה לא היה צץ תכנון מס זה, ששט במימי חוקי המיסים בבטחה משך 26
שנים ושימש את המתוחכמים שביועצי המס בסקטור הפרטי. ישפוט ציבור הקוראים ויראה
מה קשר בין תכנון המס הנזכר לבין הרפורמה? או אולי בשל הרפורמה יסגר
תכנון מס זה?
העובדה שברפורמה נקבע מיסוי מניות איגודי מקרקעין על פי חלק ה' לפקודה אין
לו ולא כלום עם תכנון מס שהיה קיים 26 שנים קודם לכן. נציין רק, כי תכנון מס
דומה נפסל ע"י השופט דב לוין ז"ל בהילכת אברהם, שם נפסק שיש לאמץ מחיר אחרון
ששולם בעיסקה חייבת. תכנון מס דומה נפסל בהילכת רות סלע (94;9), שם ניסו לערוך
פרוק כפול ולאמץ את ערך הקרקע בפרוק אחרון לפי סעיף 31 לחוק.
* עורך המדור: ד"ר אבי אלתר. נציג לשכת עו"ד לועדת הכספים בכנסת; לשעבר: יועמ"ש
וסגן נציב מס-הכנסה; יו"ר ועדת מיסים לשכת עו"ד; יו"ר איפ"א ישראל. מרצה למיסים
- אונ' ת"א; יו"ר ועדת מיסים-לשכת התאום של הארגונים הכלכליים בישראל.
לתשומת לבכם: מערכת גלובס חותרת לשיח מגוון, ענייני ומכבד בהתאם ל
קוד האתי
המופיע
בדו"ח האמון
לפיו אנו פועלים. ביטויי אלימות, גזענות, הסתה או כל שיח בלתי הולם אחר מסוננים בצורה
אוטומטית ולא יפורסמו באתר.
כתבות
ני"ע
