שכחו את הפטורים ממס רכישה וממס מכירה

כתוצאה מכך, הקצאת מניות באיגוד מקרקעין אינה עוד אירוע מס, ובלבד ש: (1) תמורת ההקצאה אינה משולמת למי מבעלי המניות באיגוד; (2) ההקצאה היא של זכויות חדשות ולא של זכויות שהאיגוד הקצה בעבר ורכש בחזרה מבעלי מניותיו. כמו כן, לצורך חישוב הרווח ממכירת מניה באיגוד מקרקעין, שווי המניה ייגזר משווי האיגוד עצמו, לרבות התחייבויותיו והפסדיו, ולא רק משווי מקרקעי האיגוד, כפי שהיה בעבר. עוד יש להביא בחשבון לשם חישוב מס השבח את ה"רווחים ראויים לחלוקה" של האיגוד המחויבים במס מוגבל.

באשר להטלת מס מכירה - הרפורמה במס ביטלה הטלת מס זה על מכירות של נכסים שנרכשו לאחר ה-7.11.01. באשר למכירת מניות באיגוד מקרקעין שנרכשו לפני ה-7.11.01, קיים כשל חקיקתי, ולא ברור מנוסח החוק האם מוטל מס מכירה במקרה שכזה, וכיצד יחושב.

עמדת רשויות מיסוי מקרקעין היא, כי יש להטיל מס מכירה עת נמכרות מניותיו של איגוד מקרקעין, וזאת לפי שווי המקרקעין של האיגוד (להבדיל משווי האיגוד בהתחשב בכלל נכסיו והתחייבויותיו המובאים בחשבון לעניין מס שבח).

לדעתנו, אין בסיס משפטי לעמדת הרשויות. לגישתנו, לפי נוסח החוק, אין להטיל מס מכירה גם על מכירת איגודי מקרקעין שנרכשו לפני 7.11.01, או, לחלופין, יש לאמץ פרשנות לפיה יש להטיל מס זה לפי שוויו של האיגוד, בדומה למס השבח.

מס רכישה, בניגוד למס שבח ומס מכירה, נותר על כנו וחל ברכישת מניות באיגודי מקרקעין, בדיוק כפי שהיה חל לפני תיקון 50 . מכאן, שעת נרכשות מניותיו של איגוד מקרקעין, הרוכש יחויב במס רכישה בשיעור שייגזר משווי מקרקעי האיגוד בלבד, ולא משוויו של האיגוד עצמו, בהתחשב בכלל נכסיו והתחייבויותיו.

על מס הרכישה היו אמורים לחול הפטורים שחלו לגביו בעבר מכוח תקנות מס רכישה. אך, גם בעניין זה אירעה תקלה חקיקתית, הגורמת לכך, שהחל מיום 7.11.01 יש לחייב במס רכישת מניות של איגוד מקרקעין הנסחר בבורסה, על אף שבעבר היו פטורות.

בעבר, רכישת מניות נסחרות של איגוד מקרקעין היתה פטורה ממס רכישה, כל זאת מכוח תקנה 27(א) לתקנות מס רכישה. אותה תקנה הקנתה פטור ממס רכישה לעיסקה שחל לגביה פטור ממס שבח לפי סעיף 57 לחוק. סעיף 57 לחוק הוא הסעיף שפטר ממס שבח מכירת מניות של איגוד מקרקעין בבורסה.

בסיס התקלה החקיקתית, הגורמת להטלת מס רכישה (לפחות מבחינת נוסח החוק), נעוץ בכך, שאותו סעיף 57 לחוק בוטל. המחוקק סבר, שהצורך בסעיף זה כבר לא קיים, שכן כל הסדרי מיסוי הרווח (שבח) של מכירת מניות של איגודי מקרקעין, שטופלו במסגרת הוראות חוק מס שבח, הועברו לטיפול במסגרת הוראות מס רווחי הון שבפקודת מס הכנסה. מכאן, שהחל מיום 7.11.01 המס על הרווח ממכירת מניות באיגודי מקרקעין מוטל לפי עקרונות חלק ה' לפקודת מס הכנסה, לרבות הפטור ממס על מניות נסחרות בבורסה (שהפך מיום 1.1.03 למס בשיעור מוגבל של 15%).

לגבי מס רכישה, המחוקק סבר, שתקנה 27 (א) מספקת את הפטור שהיה קיים תמיד, אך לא כך הוא. מכירת מניות באיגודי מקרקעין בבורסה כבר לא פטורה ממס על הרווח (לפחות לא מ-1.1.03 עת חל מס בשיעור 15%), ובכל מקרה גם בתקופת הביניים שמיום 7.11.01 ועד יום 31.12.02, הפטור ממס רווחי הון על איגוד מקרקעין נסחר לא ניתן מכוח סעיף 57 לחוק מיסוי מקרקעין שבוטל, כי אם מכוח צווי מס הכנסה העוסקים בפטור ממס על ניירות ערך סחירים בבורסה. משכך הוא, לפי סעיפים 23 ו-25 לחוק הפרשנות, אין כל אפשרות להחיל את הפטור ממס רכישה שבתקנה 27(א) על עסקאות "פטורות ממס מכוח סעיף 57 לחוק", שכן החל מיום 7.11.01 אין עוד עסקאות כאלה. זהו הדין גם לגבי הפטור ממס מכירה לפי תקנה 1(2) לתקנות מס מכירה.

בנוסף על הכשלים דלעיל, יש לציין, כי המחוקק שכח לקבוע הוראה הפוטרת מהגשת דיווח (מש"ח) לרשויות מיסוי מקרקעין בשל מכירת/רכישת מניות באיגוד מקרקעין בבורסה, על אף שהמחוקק התכוון שלא לחייבה במיסים כלל (למעט מס רווחי הון של 15% מיום 1.1.03). אומנם חובת הדיווח על מכירה ורכישה של מניות של איגוד מקרקעין שאינו נסחר מובנת, אך ראוי היה שהמחוקק יסדיר פטור מיוחד מדיווח עת מבוצעת מכירה/רכישה של מניות של איגוד מקרקעין הנסחרות בבורסה. גם בהוראות חלק ה' לפקודת מס הכנסה, המקנות פטור/הקלה ממס השבח על איגוד מקרקעין נסחר, אין פטור מחובת הגשת דיווח (מש"ח) לרשויות מיסוי מקרקעין.

האמור לעיל דורש תיקון חקיקה מיידי. יש לתקן את תקנה 27(א) לתקנות מס רכישה, לשם חידוש הפטור ממס זה על רכישת מניות של איגוד מקרקעין נסחר בבורסה. כמו כן יש לתקן את תקנה 1(2) לתקנות מס מכירה באופן דומה, לשם הבטחת פטור זהה ממס מכירה, כתחליף להקניית הפטור לעסקאות פטורות ממס לפי סעיף 57 לחוק שכבר בוטל - פטור שאינו תקף יותר. באותה הזדמנות נמליץ למחוקק למלא גם את החסר שקיים בכל הנוגע לאופן הטלת מס מכירה, אם בכלל, על מכירת מניות איגודי מקרקעין (לאו דווקא נסחרים) שיום רכישתם קודם ל-7.11.01.

כמו כן, יש להוסיף בחוק מס שבח עצמו הוראת פטור ספציפית מדיווח לרשויות מיסוי מקרקעין על מכירה/רכישה של מניות נסחרות של איגוד מקרקעין.