עיוותים חשוכי מרפא

יתכן שבית המשפט יתיר לנישום - בנסיבות מסויימות - "לשנע" את ההפסד לאחור (לשנות המס הקודמות) על מנת להימנע מהטלת מס בלתי נאותה

במסגרת החלטת בית המשפט העליון בעניין אינטרבילדינג חברה לבנין בע"מ נגד פקיד שומה ת"א, מיום 16.3.1999 (1) (ע"א 1527/97), קבע בית המשפט - ככלל - כי אין להטיל מס "לא נכון" בשל חישוב שנעשה על פי נוסחה שרירותית, אם העובדות הידועות מאפשרות חישוב אלטרנטיבי, המתאים למקרה הקונקרטי.

בית המשפט הרחיק לכת עוד יותר, במסגרת אותו פסק דין, בקבעו שאין לקבל כי כוונת הסעיף ותכליתו (באותו מקרה המדובר היה בסעיף 18(ד') לפקודת מס הכנסה) לחייב במס "שאינו מס אמת".

פסק הדין האמור נתקבל בבית המשפט העליון בדעת רוב של שניים לעומת אחד, ולאחר מכן הונחה בפתחו של בית המשפט עתירה לקיום דיון נוסף. העתירה נדחתה (ביום 3.8.1999), ע"י השופט תיאודור אור, שקבע כי "ההלכה שנקבעה אינה קשה במידה המצדיקה דיון נוסף, ואין בה סתירה או שינוי של הלכה קיימת".

נראה כי חשיבותו של תקדים אינטרבילדינג בעיקר במה שמשתמע ממנו לגבי בטלות המס "שאינו מס אמת", ואין להשתומם על כך שתקדים זה מככב בכמה פסקי דין, לרבות כאלו שניתנו ע"י שופטי בית המשפט העליון.

בין היתר ניתן לציין, בהקשר זה, את ההחלטה שניתנה ביום 7.2.2001 ע"י הוועדה לקבילות פנקסים בעניין ג'ראמנה חסן בן מחמוד (ערר 19/00, 00/ 17) (המשיב היה פקיד השומה עפולה); את ההחלטה שניתנה ביום 7.6.2001 ע"י השופטת ברכה אופיר-תום בעניין פז-גז, חברה לשווק בע"מ (עמ"ה 97/ 195, 194/97, 182/97, 24/96, 23/95) (המשיב היה פשמ"ג); את פסק הדין שניתן ביום 18.7.2001 ע"י השופטת שרה סירוטה בעניין מנהל מס רכוש מרכז (ע"ש 3521/98) (המשיבים היו שמואל בהריר ואחרים); את פסק הדין שניתן ביום 9.6.2002 ע"י השופטת ברכה אופיר-תום בעניין מכבי שירותי בריאות (עמ"ה 1081/99) (המשיב היה פקיד שומה ת"א ניכויים); את פסק הדין שניתן ביום 25.8.002 ע"י השופטת ברכה אופיר-תום בעניין חברת אמיל אברמוב (עמ"ה 1116/99) (המשיב היה פקיד שומה היחידה הארצית לחקירות); את פסק הדין שניתן ביום 24.12.2002 ע"י ועדת ערר מס שבח מקרקעין בתל-אביב בעניין כימיקלים לישראל (ו"ע 1408/01) (המשיב היה מנהל מס שבח ת"א); ולאחרונה גם את פסק הדין שניתן ביום 12.5.2003 בבית המשפט העליון בעניין רון קלס נגד פקיד השומה ת"א (4) (ע"א 900/01).

יש הסבורים, כי לאחר שבית המשפט העליון קבע שאין לחייב במס "שאינו מס אמת" (אלא אם כן המדובר בהוראת חוק מפורשת וחלוטה, שלא ניתן לסטות ממנה), הרי שיש להימנע גם מהטלת מס "שאינה נאותה" (והכל בכפוף לאותו חריג עצמו).

יובהר, כי החלטה מפורשת שכזו טרם יצאה מבית מדרשו של בית המשפט העליון, ומכאן שאין אנו ממליצים להזדרז ולפעול על סמך האקסיומה הזו, לא כל שכן שאין לנהוג כך מבלי לקבל תחילה יעוץ משפטי/מקצועי ספציפי.

בכפוף להבהרה חשובה זו, נפרט להלן שלושה עיוותי מס (שעד עתה נחשבו לחשוכי מרפא), שיתכן וניתן להימנע מפגיעתם הרעה, ואלו הם:

כידוע, ובהתאם להוראות סעיף 8ג. לפקודת מס הכנסה, חייב אדם לדווח (לצרכי קביעת המס) על הכנסתו מהפרשי שער בשנת המס שבה נצברה. עולה מכך, כי במקרים מסויימים ישולם מס בשל הפרשי שער בלתי ממומשים, שלאחר מכן (בשנת מס אחרת) ייעלמו כלעומת שבאו, ואילו הנישום חסר המזל עלול להישאר "תקוע" עם הפסד (לצרכי מס) מהפרשי שער, כאבן שאין לה הופכין.

לאור הלכת אינטרבילדינג, אין להוציא מכלל אפשרות, בנסיבות המתאימות, תיקון בדיעבד של הדיווח על הפרשי השער, לצרכי מס הכנסה, וזאת במגמה להימנע מהטלת מס בלתי נאותה.

במקרים מסויימים, הטיל המחוקק מס על הכנסתו הרעיונית של אדם (שימוש ברכב צמוד, קבלת הלוואות מסובסדות, קבלת זכויות שונות שגלומה בהן טובת הנאה, וכיוצ"ב).

בדרך כלל, אין ניכוי מקביל בשל הוצאה רעיונית והתוצאה המעשית הינה כפל מס פוטנציאלי.

בין היתר, תוצאה בלתי רצויה שכזו צפויה כאשר סכום הזקיפה בשל שווי טובת ההנאה עולה על עלות ההוצאה בפועל, וכן במקרה שאדם קיבל הלוואה מסובסדת, כתוצאה מיחסי עובד/מעביד או כתוצאה מהיותו נותן שירותים, ועשה שימוש באותה הלוואה להפקת הכנסה החייבת במס. יתכן, שניתן יהיה לתבוע במקרים שכאלו ניכוי בשל הוצאה רעיונית, למניעת הטלת מס בלתי נאותה.

בין עיוותי המס הקשים ביותר תופס לו מקום של כבוד עניין קיזוז ההפסדים. בדרך כלל, אין הנישום רשאי לתבוע ניכוי בשל הפסדים שמומשו, אלא בעתיד בלבד וכנגד הכנסות מוגדרות.

באשר לסוגיה זו נציין, כמו לגבי סוגיית הפרשי השער, כי יתכן שבית המשפט יתיר לנישום - בנסיבות מסויימות - "לשנע" את ההפסד לאחור (לשנות המס הקודמות) על מנת להימנע מהטלת מס בלתי נאותה - ולו גם כנגד הכנסות מאותו מקור בלבד - שהרי לא קיימת בפקודת מס הכנסה הוראה מפורשת המונעת מהלך שכזה.

יומן קורונה:
ניוזלטר יומי על כל מה שצריך לדעת
הרשמה
הרישום נכשל
✓ הרישום בוצע בהצלחה!
צרו איתנו קשר *5988