נכס המשמש להשכרה עשוי לעיתים גם להניב הפסדים. אין המדובר רק בהפסד הנובע ממכירת הנכס, אלא גם מהפסדים שוטפים - העשויים לנבוע מפחת, הוצאות מימון, אחזקה וכו'. להלן נבחן מה ניתן לעשות עם הפסדים אלה, וכיצד ניתן לנצלם לצורך מס.
שיטת קיזוז ההפסדים הקיימת בפקודת מס הכנסה מטילה מגבלות ביחס לקיזוז הפסד מסוג אחד כנגד הכנסה מסוג אחר. עיקר ההבחנה הינה בין הפסד עסקי לבין הפסד שאיננו עסקי.
הפסד עסקי - ניתן לקיזוז באותה שנה כנגד כל הכנסה אחרת של הנישום, ובשנים הבאות כנגד הכנסות מעסק. כאשר מדובר אפוא בהפסדים משכירות העולה כדי עסק, ניתן לקזזם באותה שנה מכל מקור הכנסה, מעסקים אחרים, מנכסים אחרים ואף ממשכורתו של משכיר הנכסים. כמו כן, ניתן לקזז את הפסדי השכירות שאין כנגדם הכנסות אחרות באותה שנה, מרווחי השנים הבאות הנובעים מעסק (לרבות רווח הון ממכירת נכס קבוע המייצר הכנסה מעסק).
שונה המצב כאשר מדובר בהפסד מהשכרה שאינה מגיעה כדי עסק. במקרה זה מגבלות הקיזוז חמורות הרבה יותר: בהתאם ללשון החוק (סעיף 28(ח) לפקודת מס הכנסה) הפסד כזה ניתן יהיה לקיזוז רק כנגד "הכנסות מאותו בניין בשנים הבאות".
מכאן, שכאשר מדובר בשכירות שאיננה עיסקית, לא ניתן יהיה לקזז הפסד מהשכרה נכס אחד אף לא כנגד הרווח מהשכרה מנכס אחר (האמור נקבע גם בפ"ד אמינוף משנות ה-50), אלא אם ניתן לראות בהם "אותו בניין". לפי כלל זה, גם לכאורה לא יתאפשר כלל קיזוז הפסדים הנובעים מהשכרת מגרש שאיננו בנוי - שכן אין המדובר ב"בניין".
מן האמור לעיל נובע, כי על-פי המצב המשפטי כיום קיימת חשיבות מהותית לשאלה האם המדובר בהשכרה העולה כדי עסק או בהשכרה שאינה כזו. המבחן המרכזי הינו - האם המדובר בהשכרה שהינה תוצאה של עמל עסקי או שמא בהשכרה פאסיבית המהווה תשואה לנכס בלבד? בהקשר זה קיימת פסיקה לא מעטה, כאשר אחד מפסקי הדין המנחים הינו בעניין הפארק התעשייתי קרית יהודית (עמ"ה 62/85).
הסממנים שייבחנו לצורך הכרעה הינם: מספר הנכסים המושכרים, אופי ההשכרה והנכס המושכר ואופן המימון. אולם, אחד המבחנים החשובים ביותר הינו מהי הפעילות הכרוכה בהשכרה - האם המדובר בחתימת חוזים ושמירה על אינטרס הבעלים בלבד (שאז תוכר ההשכרה כפסיבית), או שמא ניתנים שירותי ניהול, אחזקה, תיקונים והשקעת זמן רב לצורך ביצוע ההשכרות, שאז תגדל הנטייה לראות בהשכרה כעסקית.
בפסיקה אין אחידות ביחס ליישום המבחנים, וקיימים מקרים בהם החמירה הפסיקה (לדוג' עמ"ה 143/91) לצד מקרים בהם ננקטה פרשנות ליברלית (ר' לדוגמה עמ"ה 1143/00, במסגרתו הוכרה שכירות כעסקית בנסיבות של נכה 100% שהשכיר בניין בן 3 קומות - עקב השקעת זמן בביצוע ההשכרה).
לבסוף נציין, כי מגבלות קיזוז ההפסדים והתוצאות שהם יוצרות חסרי הצדקה כלכלית כלשהי. אין ספק כי הרווחים מהשכרה יתחייבו במס בין אם המדובר בבניין אחד או אחר - מדוע אפוא לא יותר קיזוז המס בין נכסים מפסידים ונכסים מרוויחים? מקור העיוות הוא בחקיקה הארכאית שהגיעה בירושה עוד מתקופת המנדט הבריטי. על רקע הרפורמות במס, הגיעה השעה גם לתקן חקיקה ארכאית זו ולהתיר קיזוז הפסדים כנגד הכנסות, בלא מגבלות על "סלים שונים".
הכותבים הם ממשרד עו"ד דר' אלתר ושות'.
לתשומת לבכם: מערכת גלובס חותרת לשיח מגוון, ענייני ומכבד בהתאם ל
קוד האתי
המופיע
בדו"ח האמון
לפיו אנו פועלים. ביטויי אלימות, גזענות, הסתה או כל שיח בלתי הולם אחר מסוננים בצורה
אוטומטית ולא יפורסמו באתר.
כתבות
ני"ע
