תיקון פרצות בחקיקה מול תכנוני מס

03.04.2000 18:35 בפסק הדין בעניין שבח את בר, שניתן על ידי בית המשפט המחוזי בנצרת, נקבע לעניין חוק התיאומים בשל אינפלציה, כי בעת העברת מקרקעין בפטור ממס לפי סעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין (דהיינו, העברה ללא תמורה מאדם לחברה שבשליטתו), כאשר המקרקעין מהווים מלאי עסקי בחברה, הרי שעלותם אצל החברה המקבלת תהיה על פי שוויים ביום ההעברה. כתוצאה מכך, ובעקבות פסק הדין שניתן בשנת 1994, בוצעו מאות תכנוני מס, שבהם העביר נישום קרקע לחברה שבשליטתו בפטור ממס, ולאחר מכן נמכרו המקרקעין על ידי החברה כמלאי, כאשר עלותם לצורך חישוב השבח הינה שוויים ביום ההעברה לפי סעיף 70 ולא עלותם לנישום המעביר. בדרך זו מושג למעשה פטור ממס על עליית ערך הקרקע מיום שנרכשה על ידי הנישום ועד ליום העברתה לחברה שבשליטתו. רשויות המס לא ערערו על פסק הדין, אך יזמו תיקון לחוק, אשר נועד לסתום את פרצת התכנון שנוצרה בפסק הדין - תיקון מס' 39 שתחולתו מיום 3.7.97. שאלת השאלות כיום הינה: האם תכנוני המס שנעשו לפי פסק הדין בעניין שבח את בר לפני תיקון החוק, הינם תכנונים חסיני שומה, או שמא תיהפך הילכת בית המשפט המחוזי בנצרת בפסק דין מאוחר יותר בעתיד. תכנונים אלה מותקפים כיום על ידי נציבות מס הכנסה בשצף קצף, על אף שבינתיים נסתמה הפירצה בחקיקה. שאלה זו קשורה לשאלה יסודית יותר, שהינה מהי המשמעות שיש לייחס לתיקון החקיקה בהקשר זה. כך, חולשתה העיקרית של סגירת פרצות בחקיקה היא בעצם החשש, כי הפרשן יסיק ממנה - אף כי אין לכך כלל קבוע - כי עצם תיקון החוק יוצר חזקה, שהמצב המשפטי קודם לתיקון היה שונה, וכן שהמחוקק חש שאילמלא התיקון לחוק, תכנון המס יוכר כלגיטימי ולא ניתן יהיה לסתום אותו בדרך של פרשנות החקיקה הקיימת. כך הדבר ככל הנראה ביחס לתכנוני מס שונים, אותם מנסה הנציבות לתקן בחקיקה מפורשת - כך המצב ביחס לליסינג תפעולי ופיננסי, כך הדבר ביחס לחובות רעים במע"מ (הילכת אלקה), כך הוא הכלל ביחס לשחיקת רווח מניירות ערך באמצעות רכישת גילונים פטורים היוצרים הפסד מלאכותי (תכנון ידוע ומפורסם שנהגה לראשונה בשנת 1992 על ידי רו"ח דורון שגיב ומאז הפך לנחלת כל מתכנני המס), וכך הוא המצב גם ביחס לחלוקת רווחים בקרנות נאמנות מסויגת, שאינה מהווה מכירה על פי סעיף 6 לחוק התיאומים, על פי חו"ד שנתן משרד הח"מ לקרנות נאמנות מסוימות, ושאף נושא זה מנסה הנציבות לסגור בחקיקה. האם אכן בעניין שבח את בר יש מקום לגישה, לפיה בהיעדר תיקון החקיקה היתה הפירצה המאפשרת תכנון מס שרירה וקיימת? להערכתנו, יש ממש בגישה זו, ולפיה המחוקק אכן בא לסתום תכנון מס לגיטימי, שהיה חוזר ומאושר ע"י בתי המשפט, וניתן למצוא לגישה זו הדים אף בדברי ההסבר לתיקון. יתר על כן, התכנון אף תואם כללי חשבונאות, דבר שמחזקו לאין שיעור. עם זאת, ולמען שלמות הדיון, נציין, כי בשורה של פסקי דין נקבע, כי תיקון חוק איננו בהכרח עדות חד ערכית לכך, שהפרשנות קודם לתיקון היתה שונה, ולעיתים בא פירוש להבהיר את המצב המשפטי שהיה קיים עוד לפניו. כך נפסק בעבר בפסק הדין בעניין דפוס מרכז, לעניין סעיף 8ג לפקודה הדן במועד החיוב על הכנסה מהפרשי שער, וכך נפסק גם בפסק הדין בעניין סולל בונה ארצות חוץ, ביחס לסעיף 127(ד) לפקודה, שדן במס הכנסה על חברות, בטרם ביטולו החל משנת 1992. נותר, איפוא, להמתין ולראות כיצד ייפול דבר בבתי משפט ביחס לתיקים תלויים ועומדים בהם נדונים תכנוני המס המתבססים על עניין שבח את בר.« עו"ד אברהם אלתר וניר הורנשטיין « תיקון פרצות בחקיקה מול תכנוני מס