גלובס - עיתון העסקים של ישראלאתר נגיש

סיקת בית המשפט העליון בעניין מ.ל השקעות (התרת הוצאות ריבית ריאלית לצרכי חישוב השבח במכירת מקרקעין) אושררה לאחרונה, עת נדחתה עתירתה של המדינה לקיום דיון נוסף בסוגיה זו. נציבות מס הכנסה חושבת לתקן החוק ולהחיל רטרואקטיבית את סעיף 39א, המתיר ניכוי ריבית על פי תיקון 50 (רפורמת ו. רבינוביץ), גם על תשלומי ריבית שקדמו לתיקון, על מנת ליצור זהות בתנאי ניכוי ריבית לפני הרפורמה ואחריה.

כוונת הרשימה הינה להציע תיזה, לפיה ניתן להרחיב את מסגרת ההוצאות המותרות בניכוי לכל הוצאה כלכלית ריאלית ואמיתית המפחיתה את ההכנסה החייבת.

לא היינו נדרשים לסוגיה זו, אילמלא גישת רשויות המס, לפיה סעיף 39 שוללת ניכוי הוצאות שאינן נזכרות בו מפורשות. לפי פס"ד מ.ל השקעות, מותרות בניכוי, בנוסף להוצאות הריבית, גם כל ההוצאות האינטגרליות, שהינן בעלות קשר ישיר למימון רכישת הנכס, להשבחתו או החלפת הלוואות בגינו.

ההוצאה המשמעותית ביותר מבחינה כספית הינה עמלת פירעון מוקדם. לאחרונה, עם הירידה הדרסטית בריבית בקשר להלוואות אשר מעניקים הבנקים למשכנתאות, קיימת נהירה למימון מחדש של הלוואות המשכנתאות בידי הציבור, ופריסת ההלוואות בשיעורי ריבית נוחים יותר, או אף לסילוק ההלוואות. הבנקים למשכנתאות גובים, על פי כללים ידועים, עמלת פירעון מוקדם של הלוואות המשכנתא המקוריות בעת החלפתה במשכנתא אחרת.

עמלות אלו נגבות, כמובן, גם על סילוק מלא או חלקי של ההלוואה המקורית בתאריכים מוקדמים מתאריכי הפירעון המקוריים, ללא נטילה מחדש של הלוואה מחליפה בריבית זולה יותר.

לטעמנו, עמלת פרעון מוקדם הינה הוצאה המותרת בניכוי לצרכי מס שבח או מדמי השכירות, כמו כל הוצאת ריבית, או בעת מכירת הנכס. רוב רובה של עמלת הפירעון המוקדם מחושב כסכום ההפרש מן הריבית המקורית שלא תיגבה, בשל ההחלפה או הפירעון המוקדם, כשסכום זה מהוון ליום הפירעון המוקדם. אשר על כן, ממילא הוצאה זו הינה הוצאת ריבית ריאלית, אך ריבית ריאלית עתידית שרוכזה ליום מסוים. ככזו, לית מאן דפליג כי ניתן לנכותה כהוצאה לצרכי מס שבח.

ניתן אף לומר, כי הוצאה זו מוסתרת בין השיטין גם בסעיף 39א לנחקק בתיקון 50. אם הוצאת ריבית מקורית הינה הוצאה מותרת, ואם ריבית בהלוואה שהחליפה הלוואה אחרת הינה הוצאה מותרת, הרי שגם ההוצאה לצורך החלפת ההלוואות הינה הוצאה מותרת כניכוי בחישוב השבח.

לטעמנו, גם ההוצאות האחרות בהן נתקל, כעניין שבשגרה, כל מי שלקח הלוואה מגובה במשכנתא, הינן מותרות בניכוי במסגרת חישוב השבח.

כך, ביול הלוואות המשכנתא במס בולים בשיעור של 0.4%, בין אם על הקרן בלבד ובין אם גם על הריבית שבלוח הסילוקין (נושא זה עומד כרגע לדיון נוסף בפני עצמו), הינו הוצאה מותרת בחישוב השבח בעת מכירת הנכס.

זאת, הן כהוצאה אינטגרלית להוצאות הריבית, אשר היא עצמה מותרות, והן וכהוצאה אשר מפחיתה את הרווח הכלכלי הנובע ממכירת הנכס. באופן זהה כך גם האגרה לרשם המשכונות, כאשר נדרש רישום המשכון בשלב ראשון והוצאת פלט המאשר את רישום המשכון , ובאופן דומה גם אגרת רישום המשכנתא המשולמת לטאבו, כל אלה מותרים בניכוי.

על-פי אותה הנמקה, גם שכר טרחת השמאי, אשר מעריך את ערכו של הנכס כבטוחה בעת לקיחת ההלוואה, ואשר הבנקים למשכנתאות מטילים את שכרו על הלווה, הינו הוצאה מותרת לצרכי מס שבח.

גם שכרו של הנוטריון, אליו נשלחים הלווים במסגרת ה"צ'ק ליסט" בנטילת ההלוואה, יהא מותר אף הוא בניכוי לצרכי מס שבח באותה דרך.

למעשה, באופן דומה, כל עמלה שהיא שגובה הבנק, כדוגמת עמלת עריכת הסכם, עמלת שחזור מסמכים וכיו"ב, הינן הוצאות מותרות בניכוי מן השבח, על אף העובדה כי אין הן מהוות הוצאות ריבית ריאלית.

לטעמנו, מותרות בניכוי אף הוצאות בגין עמלה למוסד פיננסי לגידור סיכוני מט"ח ע"י מי שרוכש נכס בתשלומים צמודי מט"ח, ואשר רוצה להימנע מכך, שבבוא יום התשלום הדחוי, שינויים בשער המטבע יגרמו להעדר המזומנים הדרושים להשלמת העיסקה.

נוסיף ונאמר, כי היה ובזמן כלשהו תתעורר מחלוקת בין הבנק ללווה על גובה הריבית, שחייב הלווה בהתאם לחוזה, אזי גם שכר המומחה וגם שכר עורך הדין שישכור הלווה הינם לטעמנו הוצאה מותרת בחישוב השבח. הוצאות אלה תותרנה כהוצאות השבחה, בהיותן בעלות פוטנציאל לגרום להפחתה בריבית וע"י כך העלאת השבח.

עמלה לבעל משכנתא (דוגמת בנק) על עצם הסכמתו למכירת הנכס הממושכן, הינה הוצאה מותרת. אך כאן, למרבה ההפתעה, הניכוי אינו מותר רק מכח היסק לוגי כלשהו או פרשנות כלכלית ומשפטית נכונה. כאן, הניכוי מותר אף מכח הוראותיו המפורשות של סעיף קטן ועלום בחוק מס שבח מקרקעין - סעיף 39(10), אשר מאפשר ניכוי דמי עמילות לבעל משכנתא על הסכמתו למכירה אך בתקרה של לא יותר מ-2% מסכום החוב הנותר בעת המכירה.