בעקבות פ"ד בן אאיס: פטור ממס שבח במכירת מניות בחברה קבלנית אפשרי רק אחרי אישור מוקדם לפי סעיף 50

שאלה עתיקת יומין היא זו הנוגעת למעמדה של חברה קבלנית כאיגוד מקרקעין לפי חוק מס שבח. לאחרונה ניתן פס"ד בעניין ע"ש (חי) 5017/97 בן אאיס שקבע, כי חברה קבלנית המחזיקה בקרקעות כמלאי עסקי, והעוסקת בפועל בבניית דירות ובמכירתן, היא איגוד מקרקעין, ועל כן חייבת מכירת מניות בה במס שבח ובמס רכישה.

הגדרת איגוד המקרקעין בחוק מס שבח אינה מנוסחת באופן ברור אך עדיין ניתן להבין ממנה, שהמבחן הקובע לסיווג איגוד כאיגוד מקרקעין הוא מבחן נכסיו. דהיינו, איגוד מקרקעין הוא איגוד שנכסיו הם "זכויות במקרקעין".

מכאן עולות שתי מסקנות. האחת - גם אם לאיגוד זכויות מקרקעין המסווגות כמלאי עסקי, אין בכך כדי להוציאו מגדר איגוד מקרקעין. השניה - פעילות עסקית המתבצעת באיגוד אינה רלוונטית לצורך ההגדרה ואין בה כדי להוציאו מגדר איגוד מקרקעין.

למשל, בית מלון פעיל, שהמטלטלין שבו אינם בבעלות בית המלון (אלא שייכים לחברה אחרת), עלול להיחשב "איגוד מקרקעין" למרות הפעילות העסקית המתבצעת בו. משמעות הדבר היא, שמכירת מניות בבית מלון כאמור תחייב את המוכר במס שבח ואת הקונה במס רכישה.

תוצאה זו הינה בעייתית. ראשית, הגדרת איגוד מקרקעין שבחוק אינה מתאימה עוד למציאות הכלכלית של ימינו והתאימה לזמנים בהם ביקש המחוקק לסגור את פירצת המס של הקצאה והדחה לפי החוק הישן. שנית, עלול להתקבל מצב אבסורדי. נניח לדוגמה חברה קבלנית, שכל נכסיה הם זכויות במקרקעין. חברה זו מדווחת על הכנסותיה העסקיות לפקיד השומה ומשלמת עליהן מס הכנסה. כמו כן, במכירת נכסיה, המהווים אצלה מלאי עיסקי, היא זכאית לפטור ממס שבח, בכפוף לאישור לפי סעיף 50, ומשלמת על רווחיה מס הכנסה לפי הוראות הפקודה. אולם אם בחברה זו תיעשה פעולה של מכירת מניות, תיקבע תוצאת המס אך ורק לפי כללי חוק מס שבח.

האבסורדיות מתחדדת לאור סעיף 14 בחוק מס שבח הקובע, כי במכירת מניות באיגוד מקרקעין רואים את מקרקעי האיגוד עצמם כנמכרים ואלו, כמוסבר לעיל, כפופים למיסוי לפי הפקודה.

למרות זאת, גרסו רשויות המס מאז ומתמיד, שחברה קבלנית שכל נכסיה הם זכויות במקרקעין נחשבת איגוד מקרקעין (אלא אם לחברה מיטלטלין שמשמשים בייצור הכנסתה ובנוסף אינם טפלים למטרותיה העיקריות). גישה זו אושרה בפס"ד בן-אאיס. שם דובר בחברה שעסקה ברכישת קרקעות ובייזום פרוייקטים בתחום הבנייה. בשנת 94' מכר העורר את מניותיו בחברה ועלתה השאלה, אם המוכר חייב במס שבח ורוכש המניות חייב במס רכישה.

הוועדה פסקה, שייעודם של המקרקעין (כרכוש קבוע או כמלאי עסקי) ופעילות עסקית אינם משפיעים על מהותו של האיגוד כאיגוד מקרקעין. לפיכך, קבעה, שמדובר בפעולה באיגוד מקרקעין החייבת במס שבח ובמס רכישה. האפשרות היחידה לצאת מגדרו של חוק מס שבח בפעולה באיגוד מקרקעין היא להמציא אישור לפי סעיף 50, כי המניות הנמכרות מהוות מלאי עיסקי בידי המוכר והרווחים ממכירתן נתונים לשומה לפי הפקודה.