רכישת מניות באיגוד מקרקעין בראי עיסקת מת"מ גב-ים - האם שבריר של קרקע בחו"ל מוציא את החברה מהאיגוד או שאולי צריך להשתמש במבחן המלאכותיות

הקצאת מניות באיגוד מקרקעין מחויבת במס שבח כאילו נמכר חלק יחסי של המקרקעין עצמם. לפיכך, חברות רבות מעוניינות לצאת מתחולתה של ההגדרה "איגוד מקרקעין", בין היתר, לפני פעולה של הקצאת מניות. אחת הדרכים הידועות עד לאחרונה ליציאה מגדר איגוד מקרקעין הייתה באמצעות רכישת "מקרקעין" בחו"ל. לאחרונה עלתה השאלה על סדר היום הציבורי נוכח עיסקת הנדל"ן בין מת"מ וגב-ים. אודי ברזילי טען בהקשר זה בפני פורום של רואי חשבון, כי "לא בטוח שהפרשנות המוציאה חברות שרכשו שבריר קרקע בחו"ל ממעמדן כאיגודי מקרקעין תעמוד במבחן המשפט".

בימים אלה פרסמה נציבות מס הכנסה את עמדתה המשפטית, שלפיה "מקרקעין" בחו"ל לא שוללים מעמדו של איגוד כ"איגוד מקרקעין", כמשמעותו בחוק מס שבח מקרקעין התשכ"ג - 1963 (להלן: החוק). נשאלת השאלה, אם יש לעמדה זו עיגון בחוק.

"איגוד מקרקעין" מוגדר כאיגוד שכל נכסיו, למעט מניות, מזומנים וכיו"ב, הם "מקרקעין". לפיכך, איגוד שכל נכסיו מקרקעין, לרבות קרקע בחו"ל, הוא "איגוד מקרקעין".

אולם מעיון בהגדרת "מקרקעין" בחוק עולה, שהמחוקק החיל את הגדרת "איגוד מקרקעין" על איגודים שכל נכסיהם הם "מקרקעין" בישראל. העובדה שהמחוקק בחוק מס שבח לא בחר להפנות להגדרת "מקרקעין" בחוק הפרשנות, התשמ"א - 1981 ו/או בחוק המקרקעין התשכ"ט-1969, מלמדת אולי, שהמחוקק ביקש לייחד למונח "מקרקעין" הגדרה ספציפית בחוק כשהגדיר גם את מיקומם הגאוגרפי: "מקרקעין - קרקע בישראל".

אסמכתא לכך יכול לשמש פסק דינו של השופט הומינר, בע"ש 176/96 החברה לישראל נגד מנהל מס שבח מקרקעין. פסק הדין עסק אמנם בחוק החברה לישראל, הפוטר בסעיף 4 את החברה לישראל (להלן: "העוררת") ממס רווח הון. העוררת ביקשה, שבהתאם לסעיף 4 לחוק החברה לישראל יחול עליה פטור ממס שבח מקרקעין. בא כוח העוררת מנסה לתמוך את עמדתו, בין היתר, בטענה, שנוצר מצב אבסורדי שלפיו "עיסקת מכירה של מקרקעין בארץ הכפופה לחוק מס שבח תהיה חייבת במס בידי החברה לישראל ומכירת מקרקעין בחו"ל הכפופה לחלק ה' לפקודה תהיה פטורה ממס אצל החברה לישראל".

בית המשפט עונה בתשובה לטענה זו, כי "אבסורד זה עניינו למחוקק". מכאן אנו למדים, כי חוק מס שבח מקרקעין אינו חל על מקרקעין בחו"ל, והתוצאה היא, שמקרקעין בחו"ל במסגרת נכסי האיגוד אינם נחשבים לזכויות במקרקעין כמשמעותם בחוק. ולפיכך אין האיגוד איגוד מקרקעין.

לבסוף, שינוי מדיניות מסוג זה דורש הודעה מראש. יצוין, כי סעיף 84 לחוק מאפשר לבחון כל עיסקה דרך המסננת של "מלאכותיות", ולהוביל לאותה תוצאה שמבקשת הנציבות להשיג באופן מאוזן ולא כעמדה גורפת, תוך בחינה של כל מקרה לגופו.

אנו מפנים את תשומת הלב למאמרו של המלומד אוסקר אבוראזק ב"מיסים" ו/2, עמ' א-34, שלפיו כוללת ההגדרה כלשונה גם מקרקעין שהם מלאי עסקי, דבר המחיל את הגדרת איגוד מקרקעין במקרים מסוימים גם על חברה קבלנית, יזמית, בלא נכסים אחרים.

ובאותו עניין. בימים אלה ניתן בבית המשפט המחוזי בחיפה פסק דין בן אאיס, העוסק בנושא של חברה קבלנית כאיגוד מקרקעין. מפאת קביעותיו נייחד לו רשימה נפרדת ומפורטת בשבוע הבא.

הרשימה היא על דעת המחבר בלבד ואינה מייצגת את דעת העורך או עמדת אישזהו גורם רשמי