עושה הפעולה בהקצאת מניות באיגוד מקרקעין

האיגוד הקצה מניות לצד ג', וכתוצאה מכך פחתה אחזקת המניות של שני בעלי המניות המקוריים ל-48% ו-16%. מנהל מס שבח קבע, כי בעלי המניות הם עושי הפעולה, ולא האיגוד, כטענת בעלי המניות.

יו"ר ועדת הערר, השופט (בדימוס) י. בן-שלמה, שהיה בדעת מיעוט בנקודה זו, סבר בצדק כי האיגוד אינו עושה הפעולה, אף שמשפטית הוא שמקנה את הזכות באיגוד, משום שהזכויות שלו במקרקעין לא גדלו או קטנו עקב ההקצאה. פעולה באיגוד חייבת במס משום שרואים אותה כמכירת זכות במקרקעין (שמוחזקת בעקיפין באמצעות איגוד).

עקב דילול אחזקתם במניות האיגוד, נגרעו זכות במקרקעין מבעלי המניות (שמחזיקים במקרקעין באמצעות מניות), ולכן לדעתו, בעלי המניות הם עושי הפעולה.

חברי הועדה רו"ח בילצקי ונחמיאס גרסו, כי אין לקבוע מסמרות בשאלת זהותו של עושה הפעולה (החייב במס) ובאשר לשיעור חבותו, אלא נטל המס יחול על מי שנהנה כלכלית מההקצאה. לגישתם, אם יימצא שהאיגוד ובעל המניות הרוב קיבלו תמורה, הרי שניהם הופכים להיות החייבים במס, לפי מידת ההנאה הכלכלית שהפיק כל אחד מהם מההקצאה. (חבותו של בעל מניות המיעוט לא נדונה בערר). לסברתם, עמדת הרשויות מביאה לתוצאה בלתי סבירה, משום שהיא מחייבת גם בעלי מניות שלא שהיו שותפים לתהליך ההקצאה ואף מתנגדים לה.

לדעתנו, עמדת יו"ר הוועדה עדיפה מנימוקיו מהטעמים הבאים:

א. היעדר הנאה כלכלית עקב הקצאה אינו יכול להוות עילה לפטור בעל מניות מחבות במס. זאת, לאור העיקרון שעסקת מקרקעין ללא תמורה אינה פטורה ממס, אלא אם היא נכנסת לגדר פטור ספציפי, כגון מתנה לקרוב (פטור כזה הוא לרוב רק דחיית מס).

ב. אין לגזור את זהות החייב במס ושיעור חבותו בהתאם לתמורה שהפיק מההקצאה. עיקרון יסוד במיסוי פעולה באיגוד מקרקעין הוא, שהשבח החייב במס נקבע ללא כל זיקה לתמורה בעד הפעולה. בחישוב השבח בגין פעולה באיגוד מתעלמים לחלוטין מהתמורה ששולמה בעסקה, והחישוב נעשה (לפי סעיף 14 לחוק) באופן רעיוני כאילו האיגוד מכר את כל זכויותיו במקרקעין. בנוסף, חלקו היחסי של עושה הפעולה מהשבח החייב נגזר לרוב מחלקו היחסי בנכסי האיגוד בפירוק, במנותק מההנאה שצמחה לו מהפעולה.

ג. לגישתנו, אין גם עילה לפטור בעל מניות רק בשל התנגדותו להקצאה, משום שדיני המס מטילים חבות במס גם על מי שהתנגד לביצוע מהלך שיוצר את החבות במס, כגון, פירוק תאגיד, הפקעה (בתמורה), מכירה בידי ההוצל"פ, פירוק שיתוף. גישה אחרת תעודד התנגדות למראית עין.

לסיכום, נראה שטרם נאמרה המילה האחרונה באשר לזהות עושה הפעולה בהקצאת מניות באיגוד.

הכותב עורך פורטל "מיסוי מקרקעין", וחבר בוועדת המיסים של לשכת עוה"ד.