הטבות להשכרה למגורים: בעיה בהוראת הביצוע

בתיקון 54 ביקש המחוקק לתת הטבות לעידוד הבנייה להשכרה, אולם במספר מקרים ניתנה בחוזר פרשנות מצמצמת מדי להוראות החוק שאינה תורמת להשגת מטרותיו.

שיעורי המס - על פי הוראות החוק לפני תיקון 54, שיעור המס החל על יחיד הוא 35%. על פי תיקון 50 יש לבצע פיצול ליניארי של השבח הריאלי בשעורים בין 25% ל-50%, בהתאם לתקופת ההחזקה בנכס, כך שניתן להגיע לשיעור מס הנמוך מ-35%. במקרה זה הוראת הביצוע נתנה פרשנות מקלה, לפיה יחול השיעור הנמוך מבין שתי האפשרויות.

במסגרת תיקון 54, ניתנה אפשרויות להחיל את ההטבות גם על בניין שאושר והושכר לפני 7.11.01, וזאת בתנאי שמחצית מהשטח שהושכר, יושכר לפחות ל-5 שנים נוספות. כך שאם, לדוגמא, 50% משטח הבניין ("המקורי") הושכר, הרי שעם תום 5 שנות השכרה ניתן למכור מיידית 25% משטח הבניין ("המקורי") ולהשכיר את יתרת ה-25% משטחו ל-5 שנים נוספות.

במקרה זה, פרשנות סבירה של החוק הינה להחיל את מלוא ההטבות, שבעיקרן הינן הפחתת שעור המס החל על חברה מ-25% ל-18%, הן על החלק הנמכר והן על החלק המושכר, וזאת לאור התפיסה הכוללת של ההטבות בחוק עידוד השקעות הון. לפי התפיסה ניתנות הטבות על כל הפרויקט, גם אם הוא נמכר בחלקו באופן מיידי.

לצערנו, בחרה נציבות מס הכנסה בפרשנות מצמצמת, המפחיתה באופן מהותי את התמריץ להארכת תקופת ההשכרה, כך שעל פי הוראת הביצוע יחול על הדירות הנמכרות מיידית מס של 25% במקום 18%.

ניכוי או קיזוז הנובעים מפחת מואץ - על פי תיקון 54, אם נוצרו הפסדים שוטפים כתוצאה מהוצאות הפחת (כולל ניכוי בשל פחת), הרי שניתן לתקן את הדו"חות שהוגשו בשנים קודמות, להקטין את הוצאות הפחת (כולל ניכוי בשל פחת) שנדרשו.

יש להוסיף את הוצאות הפחת שלא נתבעו לעלות הנכס, לצורך חישוב השבח ממימושו. תיקון זה מעגן את זכותו של הנישום לקיזוז הפסדים מהשכרה כנגד השבח ממכירת הנכס, וכן שומר את ההפסד בערכים מתואמים.

על פי הוראת הביצוע, על פקיד השומה להעביר למשרד מיסוי מקרקעין פירוט הוצאות הפחת שלא נוצלו לאורך השנים (בכדי שסכום זה לא ייגרע משווי הרכישה). לאור זאת קיימת חשיבות לפיצול נכון של ההפסד השוטף שהוקטן למרכיב הפחת וניכוי בשל פחת בגינו.

על פי הדוגמא שניתנה בהוראת הביצוע, חלוקת ההפסד בין הפחת והניכוי בשל פחת הינה באמצעות הפחתת מלוא הניכוי בשל פחת מסכום ההפסד, וייחוס היתרה להוצאות הפחת. חישוב בדרך זו מקפח את הנישום ואינו נכון כלכלית. לדעתנו, יש לחלק את ההפסד על פי היחס בין הוצאות הפחת והניכוי בשל פחת המתייחס אליהן.

חילוף בניין להשכרה - במסגרת הוראת הביצוע נכללה התייחסות לסתירה לכאורה בין הוראות סעיף 49 א' המתייחסות לחילוף נכסים, לבין הוראות סעיף 72 א'. לפיהן לא יחול פטור ממס או דחיית מס על מכירת דירה בידי מי שהיה זכאי להטבות לפי פרק שביעי 1.

על פי הוראת הביצוע, הנציבות רואה בהוראות סעיף 49 א' כגוברות על הוראות סעיף 72 א', ועל כן תתאפשר דחית המס לגבי בניינים להשכרה במסגרת החילוף. אולם, יש לתת את הדעת לעמדת הנציבות, לפיה במכירת הדירות בבניין החילופי יחולו שיעורי המס הרגילים החלים לפי חוק מיסוי מקרקעין, ולא שיעורי המס המופחתים, וזאת על פי הוראות החוק. על הנישומים המבקשים לבצע חילוף לשקול, באם דחיית תשלום מס עדיפה ביחס להגדלת סכומו על פי עליית שיעורי המס בעת מימוש הנכס החילופי.

שעת נעילה - אנו מבקשים להפנות תשומת הלב, כי על פרויקטים חדשים, אשר לא יאושרו עד תום שנת המס 2003, לא תחולנה ההטבות המיוחדות על פי תיקון 54, כך שעל המבקשים ליהנות מהוראות תיקון 54 להיערך במועד.

רו"ח טבח הוא שותף בראובני, הרטוב, טפר ושות', PKF, ועו"ד צדיק הוא יועץ ועדת המיסוי של התאחדות הקבלנים והבונים.