גלובס - עיתון העסקים של ישראלאתר נגיש

בימים אלה, של חוסר ודאות מוחלט בענייני מיסים מצד אחד, ומבולי חקיקות המס מהצד האחר, יועצי מס צריכים להיות זהירים שבעתיים לפני מתן ייעוץ ותכנוני מס, ובפרט כאשר המדובר בתכנוני מס יצירתיים ביותר, אשר כל מטרתם הימנעות בלתי נאותה ממס. בעניין זה לאחרונה ניתן פס"ד (עמ"ש 98/ 8-5975 יטח ואדרי נ' מנהל מס שבח), אשר פסל את תכנוני המס ואף את עדותו של רואה החשבון, שליווה את ביצועם של תכנונים אלה מול רשויות המס.

ביום 26.3.1995 רכשו שניים חלקים מחלקת קרקע הנמצאת באיזור התעשייה עכו מזרח. הבעלות בחלקה הנ"ל היתה במושע של 6 בעלים. באותו היום נכרת גם הסכם חלוקת שימוש בין הבעלים, לפיו הוקצו לרוכשים חלקים מסוימים לשימושם הבלעדי.

שני הרוכשים, יצרו זכות במקרקעין באמצעות הסכמים, בהם החכירו את הקרקע תמורת 650,000 שקל לחברות בבעלותם, לתקופה של 10 שנים וחודש, למטרת הקמה במשותף של מבנה מסחרי להשכרה. התמורה שולמה על דרך של הקצאת מניות פדיון.

עוד הוסכם, כי תמורת הקצאת מניות זו מעבירים המחכירים את הנכסים בשלמותם לחוכרות, ללא שיור מכל סוג שהוא. כן נקבע, כי "הקצאת המניות שתוקצינה בתור מניות נפרעות במלואן שלא במזומן, היא התמורה היחידה שהמוכר מקבל תמורת העברת הנכס לחוכר".

החוכרים ביקשו פטור ממס שבח והחוכרות ביקשו פטור חלקי ממס רכישה לפי הסעיפים 104א ו-104ד(4) לפקודה.

ביהמ"ש לא מקבל את עדותו של רו"ח, כי בשיחה עם פקידת השומה, לפני ביצוע העסקאות, אישרה כי העוררים עומדים בתנאי הסעיפים 104א ו-104ד לפקודה. לשיחה כזו אין התייחסות במכתבים של רו"ח, דבר המתבקש מאליו אילו אכן התקיימה שיחה מוקדמת שכזו כגירסת רואה החשבון, שאף לא טרח להשיב לשאלת אי התייחסותו במכתביו לשיחה זו.

העוררים גם נמנעו מלפרט בטופסי הצהרתם, כי במסגרת עסקאות אלה עתידים הם לקבל תמורה נוספת, המתבטאת במבנה שנבנה על החלקה הנ"ל. העלמה מהותית זו הופכת את הצהרתם לבלתי נכונה.

על סמך עיון בדוחות הכספיים העידה מנהלת מס שבח, כי "כל הכספים להשבת הקרקע שהוחכרה לחברות הוצאו מכספי החברה בשנת 1997, 800,000 שקל בערך ובשנת 1998 כ-350,000 שקל. כספים אלה שולמו על ידי החברה ולא נרשם בדוחות הכספיים שבכוונת היחידים לפרוע חובות החברה בתום התקופה. אילו החברה היתה אמורה באמת לקבל תמורה חזרה עבור השקעותיה, הדבר הנדרש על ידי רו"ח לציין זאת בדו"חות הכספיים וביאורם. זה דבר מהותי, אחרת היא מתנדבת ומממנת במיליוני שקלים. במערכת יחסים שבין נישום לחברה שאינה שלו זה לא היה קורה. לכל הפחות היה צריך להופיע בכרטיס חובה וזכות שלהם בחברה שהם זכאים לכסף הזה. זה כלים שקיימים בחשבונות".

מהעדר רישום מהותי זה בדו"חות הכספיים עולה לכאורה הבנה או סיכום בין הצדדים, כי העוררים לא ישלמו סכום כלשהו עבור קבלת המבנה המסחרי לכשיוחזר להם בתום תקופת החכירה. בדיונים לא פורמליים של מנהל מס שבח עם רואה החשבון עלה הרושם, שתכנון המס שנעשה בשלב הראשון היה להביא פטור ליחידים בהעברה, לקבל דמי חכירה מהחברות, מס רכישה מופחת ובסוף הדרך הנכס לא היה אמור לחזור ליחידם כקרקע בתולה אלא כנכס משובח במיליוני שקלים.

השאלה שבמחלוקת היא, אם הקצאת מניות הנתונות לפדיון מהווה תמורה שאינה עומדת בתנאי סעיף 104א לפקודה. אין חולקים, כי מניות הפדיון שהוקצו הן מניות לכל דבר, הכוללות את הזכויות הקיימות במניות רגילות, ובנוסף לכך גלומה בהן התחייבות לפדותן ולשלם את תמורתן כאילו הן אגרות חוב.

זכות הפדיון מהווה תמורה נוספת מעבר לזכות הקיימת בחברה למניה רגילה, שאינה מנויה בהגדרה של "זכות בחבר בני אדם", שבסעיף 103 לפקודה, וצדק מנהל מס שבח בשללו את הפטור וההקלה מטעם זה.

החברה רשאית להצמיד למניות לפדיון מתכונותיהן של מניות רגילות, לרבות זכויות הצבעה והשתתפות ברווחים. אין מחלוקת, כי מניות הפדיון בענייננו שהוקצו כוללות תכונות של מניה רגילה ותוספת של זכות לפדיון. בנוסף, מאחר וקיימת תמורה נוספת שתינתן למעבירים, שבאה על ביטויה בקבלת זכויות במבנה המסחרי שבנו על החלקה הנ"ל בלא תשלום, הנסיבות מוכיחות בעליל קיומה של תמורה נוספת, שקיומה שולל את מתן הפטור ממס שבח והקלה במס רכישה.